债务重组损失和收益的所得税如何处理

(一)债款重组丢失的所得税处理
管帐上供认债款重组丢失的景象有三种：一是债款人受让的现金财物低于应收债款账面价值的差额，作为丢失直接计入当期损益;二是以修正其他债款条件进行债款重组的，假如重组应收债款的账面价值大于未来应收金额，债款人应将重组应收债款的账面价值减计至未来应收金额，减计的金额作为当期丢失;三是债款人以非现金财物赔偿债款的，用以赔偿债款的非现金财物的账面价值和相关税费之和大于敷衍债款账面价值的部分，作为丢失直接计入当期损益。
债款重组是建立在债款人与债款人达成协议，或法院判决赞同债款人修正债款条件的基础上的事项，债款人由此构成的丢失将无法回收，因而在管帐上被供认为重组丢失，这部分丢失实际上便是债款人在重组日供认的一笔坏账，依据重组事务的特别性，直接在“经营外开销”列支，而不在“管理费用”或“坏帐丢失”列支。税收上本着脚踏实地的原则，供认该项丢失。当该笔丢失具有了《企业所得税税前扣除方法》第四十七条对坏账供认的条件(如应收账款已逾期3年未回收)时，经主管税务机关赞同，答应在所得税前扣除。
第三种景象归于债款人供认的重组丢失。依照现行税法规则，债款人以非钱银性财物赔偿债款应“视同出售”，依照公允价减去账面价值的差额调增当期应交税所得额，与此同时，对债款人供认的重组丢失不能在税前扣除。这主要是因为，债款人发作的重组丢失不同于财物转让丢失(管帐上按财物账面价值结转)。值得一提的是，债款重组多见于相关企业之间，假如答应债款人在税收上供认重组丢失，这将会成为税法的一个缝隙，而被交税人从避税的视点加以使用。所以，2003年1月23日发布的《企业债款重组事务所得税处理方法》严厉规则了债款重组丢失的供认条件，例如，债款人“应收账款”账面价值200000元，重组协议规则，债款人以一批账面价值180000元、公允价(或计税价)200000元的产品清偿债款，增值税税率为17%。此刻，债款人在管帐上供认的重组丢失为：200000-180000-200000×17%=-14000(元)。税收上，债款人应供认转让所得20000元，重组丢失14000元不得在税前扣除。该笔事务算计应调增所得额34000元。
(二)债款重组收益的所得税处理
管帐上供认“本钱公积——其他本钱公积”的景象有三种：
一是债款人以低于敷衍债款的现金财物偿还债款，付出的现金低于敷衍债款账面价值的差额，计入本钱公积;
二是债款人以非现金财物赔偿债款的，用以赔偿债款的非现金财物的账面价值和相关税费之和小于敷衍债款账面价值的差额，作为本钱公积;
三是以修正其他债款条件进行债款重组的，假如重组敷衍债款的账面价值大于未来敷衍金额，减计的金额作为本钱公积;债款人触及或有开销的，应将或有开销包含在未来敷衍金额中。结清债款时，假如或有开销未发作，应将该或有开销的原估量金额作为本钱公积。
债款人经过债款重组通常状况下会取得收益，依照原则的要求，这部分重组收益不计入损益，而直接计入本钱公积处理。别的，债款人以非现金财物偿还债款有时会发作丢失。这在前面已作评论。现将管帐上供认“本钱公积——其他本钱公积”的三种景象的所得税处理剖析如下：
榜首，债款人以现金财物偿还债款构成的本钱公积。因为债款重组是依据两边洽谈一致的基础上，重组后，付出的现金低于敷衍债款账面价值的差额不再付出。这部分差额实际上归于“因债款人原因的确无法付出的敷衍金钱”。依照现行所得税法的规则，应作为“收入总额”中的“其他收入”，直接调整当期应交税所得额。
第二，债款人以非现金财物赔偿债款构成的本钱公积。这部分本钱公积，从税收的视点能够分红两部分：-是财物转让收益;二是其“差额”超越财物转让收益部分的债款重组收益。财物转让收益应当调整应交税所得额，供认财物转让所得;债款重组收益，则应当作为“收入总额”中的“其他收入——因债款人原因的确无法付出的敷衍金钱”处理。因而，对整个本钱公积部分应全额调增当期所得。这儿，还有一种较为特别的状况，即本钱公积小于财物转让所得。例如，债款人应收账款的账面价值为234000元，债款人以账面价值180000元、公允价210000元存货清偿，增值税税率为17%，则债款人供认的本钱公积为：234000-180000-210000×17%=18300(元)，小于财物转让所得30000元(210000-180000)。这是因为财物转让所得30000元与重组丢失11700元(210000十210000×17%-234000)相抵消的成果。因为债款人发作的重组丢失不得扣除，因而应以财物转让所得作为重组所得，即调增所得额30000元，而不是18300元。
第三，以修正其他债款条件进行债款重组而构成的本钱公积。按上述景象处理。
依据以上剖析，定论如下：(1)债款人发作的债款重组丢失，待契合“坏账”供认的条件时。报主管税务机关赞同后能够扣除;(2)债款人发作的债款重组丢失不得税前扣除;(3)债款人因债款重组构成的本钱公积，应全额供认当期所得。当以非钱银性财物赔偿债款时，假如管帐上构成的本钱公积小于财物转让所得，应以财物转让所得供认重组事务所得。
(三)事例剖析
1)以现金清偿某项债款
例1：甲企业于1997年1月20日出售一批资料给乙企业，不含税价格为200000元，增值税税率为17%，按合同规则，乙企业应于1997年4月1日前偿付货款。因为乙企业发作财政困难，无法按合同规则的期限偿还债款，经两边协议于10月1日进行债款重组。债款重组协议规则：甲方赞同减免乙企业50000元债款，余额用现金当即清偿。
甲企业账务处理为：
借：银行存款184000
经营外开销——债款重组丢失50000
贷：应收账款234000
税务处理：甲企业债款重组丢失不得扣除，应调增1997年度应交税所得额50000元。到2000年1月20日，未回收的应收账款50000元已契合“逾期3年以上仍未回收的应收账款”，报经主管税务机关赞同后，在申报2000年度企业所得税时，直接调减应交税所得额50000元。
乙企业账务处理为：
借：敷衍账款234000
贷：银行存款184000
本钱公积——其他本钱公积50000
税务处理：乙企业于重组日供认所得，在申报1997年度所得税时，调增应交税所得额50000元。
2)以非现金财物清偿债款
例2：甲企业于2000年1月1日出售给乙企业一批产品，价值400000元(包含应收取的增值税)，乙企业于2000年10月31日没有付出货款。因为乙企业发作财政困难，短期内不能付出货款。经与甲企业洽谈，甲企业赞同乙企业以一批产品偿还债款。
该批产品的账面价值250000元，公允价值300000元，公允价等于计税价。增值税税率为17%。甲企业对该项应收账款提取坏账预备20000元。假定债款重组过程中未发作相关税费。
甲企业账务处理为：
借：库存产品329000
应交税金——应交增值税(进项税额)51000(300000×17%)
坏账预备20000
贷：应收账款400000
税务处理：甲企业换入库存产品的计税本钱为300000元，差异额29000元，于出售该批产品时，调增应交税所得额29000元。
乙企业账务处理为：
借：敷衍账款400000
贷：产制品250000
应交税金——应交增值税(销项税额)51000(300000×17%)
本钱公积——其他本钱公积99000
税务处理：本钱公积99000元大于财物转让收益50000元(300000-250000)，在申报2000年度所得税时，应全额调增应交税所得额99000元。
3)以债款转本钱清偿债款
例3：甲企业应收乙企业账款的账面余额为52000元，因为乙企业发作财政困难，无法偿付敷衍账款。经洽谈，乙企业以普通股偿还债款，假定普通股面值为1元，乙企业以20000股赔偿该项债款。甲企业未对应收账款提取坏账预备。
甲企业账务处理为：
借：长时间股权出资52000
贷：应收账款52000
乙企业账务处理为：
借：敷衍账款52000
贷：股本20000
本钱公积——股本溢价32000
税务处理：甲企业长时间股权出资的计税本钱与管帐本钱相同，不作任何处理;乙企业重组过程中构成的股本溢价不并入所得额纳税，也不作任何处理。
4)修正债款条件的债款重组和以混合方法进行的债款重组对比上述方法处理。