土增税清算税企争议有哪些问题

2013年年末中心电视台接连三次报导开发商拖欠巨额土地增值税，言辞中夹杂着对国家税务总局征管不力的责备。一石激起千层浪，引发了人们对土地增值税的大评论。在媒体的监督下，国家税务总局于2014年加大了各地土地增值税的征管力度。但因为土地增值税立法的先天不足，实务中，土地增值税的清算争议最大、对立最为杰出。笔者作将土地增值税清算中税企争议的焦点问题收拾如下，以供我们参详。
一、清算单位的承认
因为房地产开发企业开发周期长、出售房子频频，每次转让房子均进行土地增值税交税申报不具有可操作性，所以，财务部拟定的《土地增值税暂行法令实施细则》第十六条创始了预征—清算准则，即“交税人在项目悉数竣工前转让房地产获得的收入，因为触及本钱承认或其他原因，而无法据以核算土地增值税的，能够预征土地增值税，待项目悉数竣工、处理结算后再进行清算，多退少补。”由此可见，房地产开发企业土地增值税清算应该针对的是房地产开发项目。国税发【2006】187号规则：“土地增值税以国家有关部分批阅的房地产开发项目为单位进行清算，关于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。”何为“分期开发的项目”，因为国家税务总局从未发文清晰，实务中引发了许多争议。在各省的土地增值税清算中，有的当地以“工程规划许可证”作为分期的规范，例如辽宁、安徽、宁波、重庆、厦门、湖北、海南;有的以“出售许可证”作为分期的规范，例如深圳;有的以税务局审阅后的企业会计核算目标作为分期的规范，例如大连;还有的并未发文清晰。清算单位的不承认使得交税人莫衷一是。
二、清算条件中“完结出售”和“已转让”的界定
国税发【2009】091号第九条规则：“交税人契合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。 ……(一)房地产开发项目悉数竣工、完结出售的;……” 该文件第十条规则：“对契合以下条件之一的，主管税务机关可要求交税人进行土地增值税清算。 ……(一)已竣工检验的房地产开发项目，已转让的房地产修建面积占整个项目可售修建面积的份额在85%以上，或该份额虽未超越85%，但剩下的可售修建面积现已租借或自用的;……”何为“完结出售”和“已转让”?国家税务总局的文件并没有清晰规则。如，某开发商开发楼盘中1号楼悉数签定预售合同，但没有交房，其是否归于“完结出售”或“已转让”?再如，现已签定预售合同且现已交房，但没有处理产权证是否归于“完结出售”或“已转让”?概念的不清楚，是税企就企业是否已到达清算条件而发作争议的重要原因。
三、本钱目标的分类
国税发【2009】091号规则：“清算审阅时，应审阅房地产开发项目是否以国家有关部分批阅、存案的项目为单位进行清算;关于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算;对不同类型房地产是否别离核算增值额、增值率，交纳土地增值税。” 依据上述规则， 同一清算单位存在不同类型的房地产时，应别离核算增值额。实务中，同一清算单位内区别红几种本钱目标，对土地增值税的核算影响巨大。例如某楼盘清算单位内有一般规范住所，其增值额是-2亿元;奢华别墅，其增值额是 1亿元;商铺，其增值额是 1亿元。假如将该清算单位内的开发产品区别为三种本钱目标，则其土地增值税核算时的增值额为 2亿元;假如将该清算单位内的开发产品区别为一般规范住所和非一般规范住所两个本钱目标，则其土地增值税核算时的增值额为 2亿元;假如将该清算单位内的开发产品区别为住所和非住所两个本钱目标，则其土地增值税核算时的增值额为 1亿元。对该问题国家税务总局没有清晰的规则，各个省份的区别品种缺少统一性。有的当地分为两类，如辽宁、宁夏、浙江、西安、安徽、江西等，有的当地则区别为三类，例如江苏、重庆、河南、广西、福建、湖北等，而宁波则区别为四类。
四、一般规范住所是否能够与非一般规范住所吞并核算?
依据《土地增值税暂行法令》的规则，一般规范住所的增值率未超越20%，可享用免税待遇。在实务中，因为某些地产项目中一般规范住所是负增值，而非一般规范住所是正增值，此刻企业会提出抛弃一般规范住所的免税待遇，要求将两者吞并核算增值额。现天津和安徽出台文件答应吞并，而大多数省份不答应吞并核算。不同房产类型是否应当强制分隔清算? 这是实务中税企争议另一个焦点。
五、一般规范住所的确认条件
国办发〔2005〕26号将享用税收优惠的一般住所的条件界定为：修建容积率在1.0以上、单套修建面积在120平方米以下、实践成交价格低于同等级土地上住所均匀买卖价格1.2倍以下，并授权各省、自治区、直辖市对单套修建面积和价格规范恰当起浮，但向上起浮的份额不得超越上述规范的20%。在各省出台的一般规范住所的确认条件上，存在争议较大的是面积规范和价格规范。
1、面积规范
各省依据实践状况出台的单套修建面积规范有120平方米、140平方米和144平方米。但单套修建面积是以单栋楼为单位核算的每套均匀面积仍是每套房子修建面积为单位。例如河北省曾出台文件，以单栋楼为单位，均匀单套修建面积在140平方米(含140平方米)以下，而北京则是以每套房子修建面积核算。
2、价格规范
在各省规则的一般住所条件中均有价格规范，可是因为许多城市的房产局没有发布同等级土地上住所均匀买卖价格，导致在土地增值税清算过程中价格规范条件常形同虚设，乃至引发税企争议。例如合肥市房产局曾在2005年发布合肥市望江街地段一般住所可享用税收政策优惠的价格规范3400元，该市某开发商2007年出售该地段房子，出售均价约4000元。税务局以2005年规范确认该开发产品不归于一般规范住所，不该享用免税待遇，但企业提出因为合肥市房产局在2007年并未发布价格规范,所以应适用企业从网上自行收集收拾的价格规范。该税企税款争议金额达2000万元之多。
六、公寓是否归于一般规范住所?
在我国，公寓大致能够分为三类：一般公寓、商务公寓、酒店式公寓。一般公寓的用地性质为住所用地，运用权为70年，对该类公寓争议较少，一般确以为住所，如契合一般规范住所的确认条件，能够享用优惠待遇。实务中争议较大的是商务公寓和酒店式公寓。这两种公寓既能够用于工作又能够用于寓居，在区别本钱目标类型时，应确以为住所仍对错住所呢?有的税务局依据商务公寓或酒店式公寓的用地性质进行区别，假如建在运用权为40年的商业用地上则确以为非住所。但有的商务公寓或酒店式公寓的用地性质归于商住混合用地，运用权为50年，且产权类型登记为公寓。
七、财务返还款的处理
各地政府为了招商引资常对区域内拿地的开发商给予必定的财务奖赏，即在开发商依法交税后将当地留成部分按份额给予财务返还。别的，实务中也常常呈现开发商拿地前政府现已许诺土地最低价格，在招拍挂拿地时超出政府许诺最低价格部分会以财务返还办法将开发商交纳的土地出让金给予返还。对这些财务返还怎么进行税务处理呢?土地增值税清算时，因为土地本钱和开发本钱不只能够据实扣除，而且还能够加计20%扣除，所以房地产开发企业更期望政府的财务返还能够作为收入处理，不必冲减本钱。但税务局却要求企业冲减本钱，而不是作为收入。由此引发税企争议。
八、甲供材问题
甲供材便是甲供材料，所谓“甲供材料”修建工程，是指由根本缔造单位供给原材料，施工单位仅供给修建劳务的工程。这是土地增值税清算时税企争议的频发地带。例如甲开发商收购甲供材60万元，工程承包给乙修建公司，工程款40万元。依据《经营税暂行法令》的规则，乙修建公司尽管只收到40万元工程款，却需求将60万元甲供材计入经营额交纳经营税。在实务中，或许会呈现两种偷税现象：第一种，乙修建公司只就40万元核算交纳经营税，为甲公司开具40万元的建安发票，甲公司凭60万元材料的增值税发票和40万元的建安经营税发票入开发本钱科目。该种状况下乙公司少交了经营税;第二种，乙公司就100万元全额交纳经营税，为甲公司开具100万元建安发票。此刻甲公司现已有100万元的建安发票，或许会在收购材料时不索要60万元材料的增值税发票，导致材料供货商少交增值税。因为以票控税的征管办法在甲供材范畴呈现了征管盲区，所以在实务中经常呈现底层税务局要求房地产开发企业对甲供材交纳经营税后，有必要获得建安发票才能在土地增值税清算中扣除，由此引发税企争议。
九、红线外开销
“红线外开销”是指在房地产开发企业项目缔造用地边界外，即国家有关部分批阅的项目规划外承缔造施发作开销。房企发作红线外开销或许有两种状况：一种是红线外为政府缔造公共设备或其他工程是招拍挂拿地时的附带条件，该种状况下，红线外开销相当于土地本钱的一部分;另一种是开发商为了提高红线内楼盘的质量，在红线外自行缔造修建物或基础设备。实务中各地对“红线外开销”的处理形形色色，例如江苏规则：“项目规划规模之外的，其开发本钱、费用一概不予扣除。”;而湖北的文件则区别红线外开销是否与项目存在直接相关，假如存在计入本钱;假如不能供给依据证明存在直接联络，如为了开发商提高环境质量，则不得计入本项目扣除金额。
十、人防车位面积是可售面积仍是不行售面积?
因为人防车位的法令权属尚存争议，所以在土地增值税清算时，人防车位的扣除成为税企最富争议的问题之一。土地增值税清算实务中对人防车位的争议首要存在于人防车位的面积是作为可售面积仍是不行售面积。有的当地，例如北京、江苏、青岛、湖南等，要求企业供给依据证明人防车位是否归于移送全体业主或许移送人防部分，假如未移送，则作为可售面积，假如移送则作为公共配套，计入不行售面积。有的当地则答应企业将人防车位直接处理为不行售面积。
十一、变相出售地下车位是否应承认土地增值税清算收入?
无产权车位包含两种：一种是人防车位，一种对错人防无产权车位。实务中开发商对无产权车位或许采纳变相出售的办法，例如有的开发商与业主签定一次性车位转让运用权合同，或许是与业主签定车位租借合同，租期为二十年，二十年之后的运用权赠送等办法变相出售车位。对该种变相出售的地下车位获得的收入是否作为土地增值税清算的收入?因为中心没有清晰的规则，实务中情绪分红天壤之别的两种，一种是本质重于办法，将无产权地下车位的变相出售收入承以为土地增值税清算收入，一同答应本钱扣除，例如河南、湖北、青岛、天津、浙江、湖南;一种是办法重于本质，将无产权地下车位的变相出售收入不承以为土地增值税清算收入，一同不答应本钱扣除，例如辽宁、新疆、北京、西安等。与无产权车位相似的问题还有出售小产权房是否征收土地增值税。
十二、本钱分摊办法的挑选
国税发【2006】187号规则：“归于多个房地产项目一同的本钱费用，应按清算项目可售修建面积占多个项目可售总修建面积的份额或其他合理的办法，核算承认清算项目的扣除金额。” 国税发【2009】91号规则：“交税人分期开发项目或许一同开发多个项目的，或许同一项目中缔造不同类型房地产的，应按照获益目标，选用合理的分配办法，分摊一同的本钱费用。”上述规则对土地增值税清算时公共本钱的分摊办法给予了挑选的空间,只要是合理的办法企业都能够选用。本钱分摊办法有占地面积法、修建面积法、层高系数法、预算本钱法等。但在实务中，底层税务局为了避免企业经过自由挑选分摊办法操作避税空间，常对企业本钱分摊办法的挑选给予约束。如某开发商选用占地面积法分摊土地本钱，但税务局只答应用修建面积法分摊，税企争议金额有5000万元。现对本钱分摊办法给予约束的当地有天津、宁波、青岛、江苏、海南、浙江、大连等。有的当地规则同一清算单位内本钱分摊只能选用修建面积法，例如大连、浙江、海南，有的当地答应建安本钱采纳层高系数法分摊，例如福州、湖南。各地规则不胜枚举、形形色色。
十三、清算后又发作本钱是否答应二次清算?
企业到达清算条件并进行土地增值税清算后，持续付出并获得合法、有用凭据的开销，此刻是否答应企业请求对从前清算过的项目进行从头清算呢?现北京、湖北、广西、大连、青岛答应二次清算，而浙江则规则将清算后发作的本钱计入清算后再转让的房地产中扣除。相似的问题还有清算后获得已清算项目的合法扣除凭据，以及清算后实践付出的公共配套设备费是否答应二次清算。
十四、分立是否征收土地增值税?
《土地增值税暂行法令》第二条规则:“转让国有土地运用权、地上的修建物及其附着物(以下简称转让房地产)并获得收入的单位和个人，为土地增值税的交税责任人(以下简称交税人)，应按照本法令交纳土地增值税。”依据上述规则，土地增值税纳税的前提条件是“转让房地产”并“获得收入”。企业分立导致的房地产权属搬运是否归于“转让房地产”且“获得收入”呢?分立是《公司法》上的安排改动行为，不同于一般的房地产买卖。分立除触及搬运经营部分产业的物权与债款行为外，还或许触及到安排建立行为。此外分立的实施，还会发作产业接受与股东位置获得的作用，带有稠密的安排法颜色。因为国家税务总局未发文清晰，各地对分立是否归于土地增值税的纳税规模履行口径呈现较大的差异。例如青岛地税局在青地税函〔2009〕47号中规则：“房地产开发企业按照法令规则、合同约好分设为两个或两个以上的企业，对派生方、新设方接受原企业房地产的，不征收土地增值税。” 海南地税局在琼地税函[2010]265号中规则：“依据《中华人民共和国土地增值税暂行法令实施细则》第二条规则，海南华润石梅湾湾旅行开发有限公司存续分立切割土地的行为，不归于‘有偿转让房地产’规模，因而，不征收土地使增值税。”以上两个当地清晰分立不归于土地增值税的纳税规模。而新疆地税局布告2014年第1号则规则：“在公司分立中，公司按照法令规则、合同约好分立为两个或两个以上与原公司出资主体相同的公司，对派生方和新设方接受原公司房地产的，不征收土地增值税。出资主体相同是指分立后各公司出资人称号和出资份额均不发作改动。凡改动上述两项内容的，均归于出资主体发作改动。……关于分立或吞并后的公司为房地产开发企业(或从事房地产开发)的不适用上述规则。”依据上述文件，新疆地税将分立不征土地增值税限定为出资主体相同且分立后的企业为非房地产开发企业。其他省份未出台分立土地增值税的税收政策，但实践中有某企业因股东僵局进行分立，被税务局征收1.3亿元土地增值税的事例。
十五、新设吞并是否征收土地增值税?
财税字【1995】48号规则：“在企业吞并中，对被吞并企业将房地产转让到吞并企业中的，暂免征收土地增值税。”该规则对吞并中的房地产权属搬运给予了暂免征收土地增值税的税收优惠待遇。但何为“吞并”呢?依据《公司法》的规则，公司吞并分为吸收吞并和新设吞并。吞并的概念是单指吸收吞并仍是包含了吸收吞并和新设吞并两品种型呢?因为中心的立法文件缺少清晰表述，这也成为实务中争议的问题之一。
十六、全体财物转让是否征收土地增值税?
企业将其财物(含土地运用权或不动产)与其有关的债款、债款、劳动力一同打包转让时，是否应独自对财物包中的土地运用权或不动产征收土地增值税?云南地税局曾以云地税一字[2001]1号文件保山市地税局批复：“对企业是由人(企业劳动者和经营管理者)和物(企业货币资金、机器设备、原材料、修建物及其占有的土地)组成的统一体，企业全体财物出售或整个企业所有权搬运，并非仅仅是不动产所有权、土地运用权和原材料等物资所有权发作搬运，而是整个企业(包含人和物)的产权发作搬运。因而，依据现行税法规则，对企业全体财物出售或整个企业所有权搬运的行为，不征收经营税和土地增值税。”但除了云南地税外，其他省份没有发文清晰。笔者接触到某借壳上市事例，在壳上市公司将全体财物转让时征收了土地增值税，金额高达数千万元。
十七、股权转让是否征收土地增值税?
因为企业转让房地产需求交纳土地增值税、经营税及附加，受让方需求交纳契税，而股东转让持有公司股权只需求交纳所得税和印花税。因而，有些企业将转让财物行为改动买卖办法，变成企业股东转让持有公司100%股权。假如企业以转让股权办法转让房地产，税务局是否有权利对该股权转让行为征收土地增值税呢?国家税务总局曾在国税函〔2000〕687号中对深圳市动力集团有限公司和深圳动力出资股份有限公司一次性一同转让深圳动力(钦州)实业有限公司100 %的股权一案给广西省地税局批复：“鉴于深圳市动力集团有限公司和深圳动力出资股份有限公司一次性一同转让深圳动力(钦州)实业有限公司100 %的股权，且这些以股权办法体现的财物首要是土地运用权、地上修建物及附着物，经研讨，对此应按土地增值税的规则纳税”。但该文件仅是针对个案且仅批复至广西省地税局。底层税务局是否有反避税的权利对股权转让行为刺破公司面纱征收土地增值税?发动反避税要满意什么样的条件，反避税应遵从何种程序，企业有何救助途径?因为缺少清晰的规则，导致实务中税企常常因这些问题发作争议。
十八、“四项本钱”不实怎么核定征收?
国税发【2006】第187号规则：“房地产开发企业处理土地增值税清算所附送的前期工程费、修建安装工程费、基础设备费、开发直接费用的凭据或材料不契合清算要求或不实的，当地税务机关可参照当地缔造工程造价管理部分发布的建安造价定额材料，结合房子结构、用处、区位等要素，核定上述四项开发本钱的单位面积金额规范，并据以核算扣除。详细核定办法由省税务机关承认。”前期工程费、修建安装工程费、基础设备费、开发直接费，实务中一般被简称为“四项本钱”。上述文件赋予各省税务局对“四项本钱”不实以“核定”的权利，并将核定办法下放至各省税务机关承认。但何为“四项本钱”不实呢?例如北京地税局拟定了四项开发本钱的造价扣除规范(即《分类房产单位面积四项本钱核定表》)，向社会发布。当房地产开发企业土地增值税清算时申报的四项本钱扣除额显着高于该分类房产单位面积四项本钱扣除金额规范，又无正当理由的，则依据发布的造价规范扣除。“显着高于”实务中怎么来掌握呢?“合理理由”怎么来掌握?北京地税局是否有权利依据四项本钱金额超支又无理由，就确认四项本钱不实而发动核定征收?除北京外，大连、福州、青岛、成都等多地均出台相似的四项本钱不实核定征收的规则。国家税务总局是否有权利颁发底层局核定四项本钱的权利?四项本钱不实的确认应遵从何种规范和程序?
十九、怎么确认“价格显着偏低且无合理正当理由”?
国税发【2009】91号规则：“在土地增值税清算中契合以下条件之一的，可实施核定征收。……(五)申报的计税依据显着偏低，又无正当理由的。”在实务中，何为“计税价格显着偏低”和“正当理由”常常是税企争议的焦点。例如对显着偏低的确认，是低于出售均价的20%、30%仍是50%?再如笔者曾接触到某案子，某房地产开发企业在受让土地时，依据土地所在地政府的要求，在开发产品中需供给若干平方米房地产(包含住所和非住所)，而且约好的房价低于本钱价。此刻是否确认该计税价格有合理正当理由?企业以为不该进行调整，但税务局坚持该房子以本钱价出售给政府，计税价格显着偏低且不具有合理理由。
二十、交税人结清土地增值税的时刻
依据国税发〔2009〕91号的规则，交税人应在满意清算条件或收到清算通知书之日起90日内，到主管税务机关处理清算申报手续。主管税务机关受理交税人清算材料后，应在必定期限内及时安排清算审阅。土地增值税清算审阅完毕，主管税务机关应当将审阅成果书面通知交税人，并承认处理补、退税期限。 按该清算规程的规则，企业在收到税务局的审阅定论后，才有结清土地增值税税款的责任。或许说，企业需求交纳的土地增值税的金额并不是以企业自行申报为主，而是要经过税务机关的审阅承认。那么对清算申报后主管税务机关经过审阅查补的税款，是否应该就申报期届满之次日加收滞纳金呢?该问题触及到土地增值税清算究竟是以交税人自行申报为主仍是以税务机关审阅为主。武汉地税局曾以武地税发〔2013〕30号清晰：“对清算申报后主管税务机关经过审阅查补的税款，应自申报期届满之次日起加收滞纳金。”但其他许多当地并未要求审阅查补的税款加收滞纳金。