混合销售的新旧法律依据比较分析
来源：听讼网整理 2019-03-09 04:20
摘要：新实施细则撤销“混合出售行为由国家税务总局征收机关确认”的方针。新实施细则第二十八条规则：从事货品出产或许供给应税劳务为主，是指交税人的年货品出产或许供给应税劳务的出售额占年应税出售额的比重在50%以上。
新的增值税暂行法令和运营税暂行法令以及实施细则，对混合出售事务的规则愈加清晰，可是也存在一些了解的难点。本文从混合出售新旧税法的依据动身，对两者进行了比较剖析，并提出了在新的增值税和运营税法下税收谋划的方法。
一、混合出售的新旧法律依据比较剖析
(一)《增值税暂行法令实施细则》中的新旧比较。
1.新实施细则撤销“混合出售行为由国家税务总局征收机关确认”的方针。新实施细则第二十八条规则：从事货品出产或许供给应税劳务为主，是指交税人的年货品出产或许供给应税劳务的出售额占年应税出售额的比重在50%以上。由此能够看出，应纳增值税的混合出售判别规范应该是：(1)从事货品的出产、批发或许零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合出售行为，视为出售货品，应当交纳增值税;(2)年货品出产或许供给应税劳务的出售额占年应税出售额的比重在50%以上的企业、企业性单位和个体工商户的混合出售行为，视为出售货品，应当交纳增值税。凶此，撤销出售行为由国家税务总局征收机关确认这一规则后，交税人应依据新的规则，对混合出售行为进行自行判别。
2.新实施细则对修建业的混合出售行为作了特别规则。修建业混合出售行为较为常见，与其他职业的混合出售行为比较，具有必定特别性，需求特别处理。税法规则，出售自产货品一起供给应税劳务的交税人假如具有修建业资质，并将合同价款别离列明，就能够别离征收增值税和运营税。为处理修建业重复征收两税问题，将修建业混合出售行为应区分边界，别离征收。但新法规不再规则自产货品的规模。
(二)《运营税暂行法令实施细则》中的新旧比较。
从新旧运营税法令实施细则的改动来看，新运营税实施细则为了与增值税实施细则联接，对混合出售行为也作出了规则，持续保持对混合出售行为处理的一般准则，即按照交税人的主运营务一致征收增值税或许运营税。但鉴于出售自产货品并一起供给修建业劳务的混合出售行为较为特别，对其应选用别离核算、别离征收增值税和运营税的方法。
二、混合出售与兼营行为的比较剖析
混合出售与兼营行为二者最底子的区别是：混合出售，其非应税劳务是货品的出产、批发或零售的连续，也就是说有必要是一项出售行为，而这项出售行为既触及货品又触及非应税劳务，出售与劳务的目标为同一人。兼营是指其非应税劳务与货品的出产、批发或零售之间无直接相关，出售与劳务非同一人。税务处理上的不同：混合出售的交税准则是按单位职业性质区分，一起考虑主业(运营主业认定为货品出产或许供给应税劳务超越50%)，只征收一种税，从事货品的出产、批发或许零售的企业、企业性单位和个体工商户，一起其运营主业的认定为年运营额或货品出售额超越50%的，该单位混合出售交纳增值税。归于交通运送业、修建业、金融保险业、邮电通信业、文明体育业、娱乐业、服务业税目征收规模的单位，一般交纳运营税，则混合出售交纳运营税。而兼营的交税准则为：别离核算、别离交税，即对出售货品或应税劳务的出售额，征收增值税;对供给非增值税的服务事务征收运营税。
三、混合出售税收谋划剖析
(一)把握混合出售规范，挑选流通税的谋划。
新税法撤销了国家税务总局征收机关确认的方针，由交税人按规范自行判别。可见，税法对混合出售行为，是按“企业性质”以及年货品出产或许供给应税劳务的出售额超越50%的规范来确认交税的，并从中挑选一种流通税。但在实践事务中，许多企业不能轻易地改动运营性质，例如修建装置企业一般是运营税交税人，发作的混合出售事务一般是在修建装置劳务工程中供给设备资料。假如想彻底转变为以出售设备资料为主，装置为辅的商贸企业，其运营资质可能会受到影响。这就需求依据企业的实践情况，采纳灵活多样的方法来调整运营规模或核算方法以下降税负。
例：一家修建装潢公司出售修建资料，并代客户装潢。2008年12月，该公司承揽一项装潢工程，收入1200万元，该公司为装潢购进资料1000万元(含增值税)。该公司出售修建资料的增值税适用税率为17%，装潢的运营税税率为3%。
混合出售的交税平衡点增值率为：R=(S-P)÷S=(1 17%)×3%÷17%=20.65%.工程总收入为1200万元，含税出售额的增值率为：R=(S-P)÷S=(1200-1000)÷1200×100%=16.67%;因为16.67%<20.65%，故该项目混合出售交纳增值税能够到达节税的意图。应交纳增值税税额=1200÷(1 17%)×17%-1000÷(1 17%)×17%=29.1(万元);应交纳运营税税额=1200×3%=36(万元);交纳增值税能够节税=36-29.1=6.9(万元)。所以，假如该公司常常从事混合出售事务，并且混合出售事务的出售额增值率在大多数情况下都小于增值税混合出售交税平衡点的，就要尽力使其年增值税应税出售额占其悉数运营收入的50%以上。
(二)使用混合出售特别规则的谋划。
例：某单位从事铝合金门窗出产并担任修建装置(具有建造行政部分同意的修建业施工资质)，并以签定修建合同的方法获得运营收入，其现有的运营方式为：别离成立了独立核算的出产企业和修建装置企业。出产企业是增值税一般交税人，2008年含税出售收入为1755万元(悉数出售给修建装置企业)，增值税进项税额为180万元。修建装置企业获得铝合金门窗修建装置收入1400万元(包含购进资料本钱1170万元)。
现在的税收担负为(仅考虑增值税和运营税，下同)：出产企业应交纳增值税=1755÷(1 17%)×17%-180=75(万元)。修建装置企业装置铝合金门窗按“修建业”税目征收运营税。原运营税法规则：“交税人从事修建、补葺、装修工程作业，不管与对方怎么结算，其运营额均应包含工程所用原资料及其他物资和动力的价款在内。”因而，对修建装置企业征收运营税时不得除掉“外购”本钱。所以，2008年企业应交纳运营税为：1400×3%=42(万元)。企业算计税收担负为117万元(75 42)。
谋划计划：将出产企业和修建装置企业合并为一个企业。假定该企业是增值税一般交税人，2008年获得混合出售收入1985万元。在签定修建合一起，独自注明修建业劳务价款为230万元。企业应交纳增值税=(1985-230)÷(1 17%)×17%-180=75(万元)，交纳运营税=230×3%=6.9(万元)。计划算计税收担负为81.9万元(75 6.9)。计划减轻了流通税117-81.9=35.1(万元)，大大减少了流通税额。
(三)使用价外费用的谋划。
因为企业的出售活动除了出售产品获得出售收入外，往往还会收取一些价外费用。包含购买方收取的手续费、补助、基金、集资费、返还赢利、奖赏费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收金钱、代垫金钱、包装费、包装物租金、储藏费、优质费、运送装卸费以及其他各种性质的价外收费等。按税法规则，这些价外费用应并入出售额计征增值税。税务谋划中能够将上述价外费用从出售额中分离出来，如采纳代垫运费的方法，然后下降自己的交税担负。但代垫运费要契合以下两个条件：1.承运部分的运送费用发票开具给购买方的;2.交税人将该项发票转交给购货方的。
(四)剥离增值税税负较轻的事务，改动混合出售事务的性质。
例：某电力施工企业，掩盖电力施工装置、科技研制、电力规划等职业，电力装置合同一般签定包工包料的方式，每年主运营务收入约2亿元。别的，该企业下设3个全资子公司，其中有A建安公司、B物资公司等，实施汇总交纳企业所得税。增值税转型后，部分企业客户要求获得设备资料的增值税专用发票。但该企业被主管税务机关认定为运营税交税人，对其发作的混合出售行为一起征收运营税，该企业无法供给增值税专用发票，企业向注册税务师咨询谋划计划。
对该企业的各类事务工程剖析后发现，企业的某几类事务其实增值率很低，交纳增值税的税负比交纳运营税的税负要低。此外，要求获得增值税专用发票的客户，简直都会集在这几类工程事务中。因而，注册税务师主张把该几类事务独立出来，剥离到B物资公司来运营，因为物资公司是个兼营企业，即供给设备资料出售，一起也供给修建装置服务，转到物资公司后，这类事务的合同方式，转变为出售设备资料，并一起供给装置服务，然后下降了该企业的税收担负。
新的增值税暂行法令和运营税暂行法令以及实施细则，对混合出售事务的规则愈加清晰，可是也存在一些了解的难点。本文从混合出售新旧税法的依据动身，对两者进行了比较剖析，并提出了在新的增值税和运营税法下税收谋划的方法。
一、混合出售的新旧法律依据比较剖析
(一)《增值税暂行法令实施细则》中的新旧比较。
1.新实施细则撤销“混合出售行为由国家税务总局征收机关确认”的方针。新实施细则第二十八条规则：从事货品出产或许供给应税劳务为主，是指交税人的年货品出产或许供给应税劳务的出售额占年应税出售额的比重在50%以上。由此能够看出，应纳增值税的混合出售判别规范应该是：(1)从事货品的出产、批发或许零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合出售行为，视为出售货品，应当交纳增值税;(2)年货品出产或许供给应税劳务的出售额占年应税出售额的比重在50%以上的企业、企业性单位和个体工商户的混合出售行为，视为出售货品，应当交纳增值税。凶此，撤销出售行为由国家税务总局征收机关确认这一规则后，交税人应依据新的规则，对混合出售行为进行自行判别。
2.新实施细则对修建业的混合出售行为作了特别规则。修建业混合出售行为较为常见，与其他职业的混合出售行为比较，具有必定特别性，需求特别处理。税法规则，出售自产货品一起供给应税劳务的交税人假如具有修建业资质，并将合同价款别离列明，就能够别离征收增值税和运营税。为处理修建业重复征收两税问题，将修建业混合出售行为应区分边界，别离征收。但新法规不再规则自产货品的规模。
(二)《运营税暂行法令实施细则》中的新旧比较。
从新旧运营税法令实施细则的改动来看，新运营税实施细则为了与增值税实施细则联接，对混合出售行为也作出了规则，持续保持对混合出售行为处理的一般准则，即按照交税人的主运营务一致征收增值税或许运营税。但鉴于出售自产货品并一起供给修建业劳务的混合出售行为较为特别，对其应选用别离核算、别离征收增值税和运营税的方法。
二、混合出售与兼营行为的比较剖析
混合出售与兼营行为二者最底子的区别是：混合出售，其非应税劳务是货品的出产、批发或零售的连续，也就是说有必要是一项出售行为，而这项出售行为既触及货品又触及非应税劳务，出售与劳务的目标为同一人。兼营是指其非应税劳务与货品的出产、批发或零售之间无直接相关，出售与劳务非同一人。税务处理上的不同：混合出售的交税准则是按单位职业性质区分，一起考虑主业(运营主业认定为货品出产或许供给应税劳务超越50%)，只征收一种税，从事货品的出产、批发或许零售的企业、企业性单位和个体工商户，一起其运营主业的认定为年运营额或货品出售额超越50%的，该单位混合出售交纳增值税。归于交通运送业、修建业、金融保险业、邮电通信业、文明体育业、娱乐业、服务业税目征收规模的单位，一般交纳运营税，则混合出售交纳运营税。而兼营的交税准则为：别离核算、别离交税，即对出售货品或应税劳务的出售额，征收增值税;对供给非增值税的服务事务征收运营税。
三、混合出售税收谋划剖析
(一)把握混合出售规范，挑选流通税的谋划。
新税法撤销了国家税务总局征收机关确认的方针，由交税人按规范自行判别。可见，税法对混合出售行为，是按“企业性质”以及年货品出产或许供给应税劳务的出售额超越50%的规范来确认交税的，并从中挑选一种流通税。但在实践事务中，许多企业不能轻易地改动运营性质，例如修建装置企业一般是运营税交税人，发作的混合出售事务一般是在修建装置劳务工程中供给设备资料。假如想彻底转变为以出售设备资料为主，装置为辅的商贸企业，其运营资质可能会受到影响。这就需求依据企业的实践情况，采纳灵活多样的方法来调整运营规模或核算方法以下降税负。
例：一家修建装潢公司出售修建资料，并代客户装潢。2008年12月，该公司承揽一项装潢工程，收入1200万元，该公司为装潢购进资料1000万元(含增值税)。该公司出售修建资料的增值税适用税率为17%，装潢的运营税税率为3%。
混合出售的交税平衡点增值率为：R=(S-P)÷S=(1 17%)×3%÷17%=20.65%.工程总收入为1200万元，含税出售额的增值率为：R=(S-P)÷S=(1200-1000)÷1200×100%=16.67%;因为16.67%<20.65%，故该项目混合出售交纳增值税能够到达节税的意图。应交纳增值税税额=1200÷(1 17%)×17%-1000÷(1 17%)×17%=29.1(万元);应交纳运营税税额=1200×3%=36(万元);交纳增值税能够节税=36-29.1=6.9(万元)。所以，假如该公司常常从事混合出售事务，并且混合出售事务的出售额增值率在大多数情况下都小于增值税混合出售交税平衡点的，就要尽力使其年增值税应税出售额占其悉数运营收入的50%以上。
(二)使用混合出售特别规则的谋划。
例：某单位从事铝合金门窗出产并担任修建装置(具有建造行政部分同意的修建业施工资质)，并以签定修建合同的方法获得运营收入，其现有的运营方式为：别离成立了独立核算的出产企业和修建装置企业。出产企业是增值税一般交税人，2008年含税出售收入为1755万元(悉数出售给修建装置企业)，增值税进项税额为180万元。修建装置企业获得铝合金门窗修建装置收入1400万元(包含购进资料本钱1170万元)。
现在的税收担负为(仅考虑增值税和运营税，下同)：出产企业应交纳增值税=1755÷(1 17%)×17%-180=75(万元)。修建装置企业装置铝合金门窗按“修建业”税目征收运营税。原运营税法规则：“交税人从事修建、补葺、装修工程作业，不管与对方怎么结算，其运营额均应包含工程所用原资料及其他物资和动力的价款在内。”因而，对修建装置企业征收运营税时不得除掉“外购”本钱。所以，2008年企业应交纳运营税为：1400×3%=42(万元)。企业算计税收担负为117万元(75 42)。
谋划计划：将出产企业和修建装置企业合并为一个企业。假定该企业是增值税一般交税人，2008年获得混合出售收入1985万元。在签定修建合一起，独自注明修建业劳务价款为230万元。企业应交纳增值税=(1985-230)÷(1 17%)×17%-180=75(万元)，交纳运营税=230×3%=6.9(万元)。计划算计税收担负为81.9万元(75 6.9)。计划减轻了流通税117-81.9=35.1(万元)，大大减少了流通税额。
(三)使用价外费用的谋划。
因为企业的出售活动除了出售产品获得出售收入外，往往还会收取一些价外费用。包含购买方收取的手续费、补助、基金、集资费、返还赢利、奖赏费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收金钱、代垫金钱、包装费、包装物租金、储藏费、优质费、运送装卸费以及其他各种性质的价外收费等。按税法规则，这些价外费用应并入出售额计征增值税。税务谋划中能够将上述价外费用从出售额中分离出来，如采纳代垫运费的方法，然后下降自己的交税担负。但代垫运费要契合以下两个条件：1.承运部分的运送费用发票开具给购买方的;2.交税人将该项发票转交给购货方的。
(四)剥离增值税税负较轻的事务，改动混合出售事务的性质。
例：某电力施工企业，掩盖电力施工装置、科技研制、电力规划等职业，电力装置合同一般签定包工包料的方式，每年主运营务收入约2亿元。别的，该企业下设3个全资子公司，其中有A建安公司、B物资公司等，实施汇总交纳企业所得税。增值税转型后，部分企业客户要求获得设备资料的增值税专用发票。但该企业被主管税务机关认定为运营税交税人，对其发作的混合出售行为一起征收运营税，该企业无法供给增值税专用发票，企业向注册税务师咨询谋划计划。
对该企业的各类事务工程剖析后发现，企业的某几类事务其实增值率很低，交纳增值税的税负比交纳运营税的税负要低。此外，要求获得增值税专用发票的客户，简直都会集在这几类工程事务中。因而，注册税务师主张把该几类事务独立出来，剥离到B物资公司来运营，因为物资公司是个兼营企业，即供给设备资料出售，一起也供给修建装置服务，转到物资公司后，这类事务的合同方式，转变为出售设备资料，并一起供给装置服务，然后下降了该企业的税收担负。