如何理解同一控制下的企业合并
来源：听讼网整理 2018-07-24 20:01
事例：
2003年1月甲、乙、丙三人各出资300万元办起了一家铁矿石挖掘厂，专门出产出售铁矿石，并依法获得了矿山挖掘和出产运营许可证，操控了一些选矿企业的矿石质料，丙为法定代表人。
2004年11月丁、戊二人一起出资50万元兴办了W铁选厂(以下简称W)，其间丁出资37.5万元，占75%;戊出资12.5万元，占25%，依法请求办理了营业执照和税务挂号，甲为法定代表人。
2005年7月甲、乙、丙三人洽谈，为操控选矿企业出产运营，由甲、乙二人出资7500万元建立X铁选集团公司(以下简称X集团)，其间甲出资3900万元，占52%，乙出资3600万元，占48%，并开端操控W的质料和销路，甲为法定代表人。
2008年7月份甲、乙、戊三人又一起投入货币资金1000万元注册挂号了Z铁选厂(以下简称Z)，其间：甲出资375万元，占37.5%，乙出资375万元，占37.5%，戊出资250万元，占25%，甲为法定代表人，拟在质料和销路上一起受控于X集团，但由于在设备购进和尾矿库选址上产生分歧，企业一向没有筹建起来。
2010年6月份甲、乙为进一步操控选矿企业又别离出资18.75万元购买了丁对W企业的股份37.5万元，即75%的股份，甲为法定代表人。
至此，甲、乙二人不光在铁选产品的质料和销路上彻底操控了W和Z企业，控股份额均达到了75%，即别离以75%、100%、75%的份额操控了W、X、Z三个企业(集团)的股份。
2010年12月，X集团为了标准办理，拟将W与Z兼并，所以，就W与Z的兼并是否归于同一操控(X集团)下的企业兼并产生了三种不同观念、两种处理定见：
第一种观念以为：根据《企业会计准则施行问题专家工作组定见(一)》(财政部会计准则委员会2007年2月1日发布，以下简称《专家组定见》)，在通常情况下，同一操控下的企业兼并是指发作在同一企业集团内部企业之间的兼并，除此之外，一般不作为同一操控下的企业兼并。也便是说同一集团(也称母公司)内部子公司之间的兼并才归于同一操控下的企业兼并，母公司对子公司的产业一般都具有直接支配权和操控权，X集团仅仅W与Z的大股东，不是母公司与子公司的联系，因而，W与Z不归于税法上所称的同一操控企业，W与Z的兼并应按照《财政部国家税务总局关于企业重组事务企业所得税处理若干问题的告诉》(财税[2009]59号)第四条第(四项)规则挑选非特殊性税务处理，即：①兼并企业应按公允价值确认承受被兼并企业各项财物和负债的计税根底;②被兼并企业及其股东都应按清算进行所得税处理;③被兼并企业的亏本不得在兼并企业结转补偿。
第二种观念以为：根据《企业重组事务企业所得税办理办法》(国家税务总局布告2010年第4号)第二十一条规则，同一操控下的企业兼并，如果在企业兼并前参加兼并各方受终究操控方的操控应该在12个月以上，才干挑选特殊性税务处理，X集团的股东甲和乙是在2010年6月份购买和操控W企业75%的股份，W与Z在2010年12月兼并，即便W与Z归于X集团操控下的企业，X集团对W的操控时刻不到12个月，也不符合税法规则的同一操控下企业兼并的条件，亦应按财税[2009]59号《告诉》第四条第(四项)规则挑选非特殊性税务处理。
第三种观念以为：W与Z的质料和出售途径都受控于X集团，其两者的兼并纯归于同一操控下的企业兼并，应按照财税[2009]59号《告诉》第六条第(四项)规则挑选特殊性税务处理，即：①兼并企业承受被兼并企业财物和负债的计税根底，以被兼并企业的原有计税根底确认;②被兼并企业兼并前的相关所得税事项由兼并企业继承;③可由兼并企业补偿的被兼并企业亏本的限额=被兼并企业净财物公允价值×到兼并事务发作当年年底国家发行的最长期限的国债利率;④被兼并企业股东获得兼并企业股权的计税根底，以其原持有的被兼并企业股权的计税根底确认。
上述三种观念的存在、两种处理办法挑选的坚持，无疑不得不使W与Z的兼并间断，终究以Z的破产而告终，但W与Z的兼并终究是否归于税法规则的同一操控下的企业兼并，始终是人们谈论的论题，应该有一个正确的定论，笔者倾向于非同一操控下的企业兼并，但上述三种观念都不当，根据有三：
1、使用《专家组定见》对“同一操控”的解说是片面的。
《企业会计准则第20号——企业兼并(2006)》第二章第五条规则，同一操控下的企业兼并是指参加兼并的企业在兼并前后均受同一方或相同的多方终究操控且该操控并非暂时性的。上述《专家组定见》对此解说为是指发作在同一企业集团内部企业之间的兼并，显然是对“受同一方”终究操控的解说，是站在会计核算和财政办理的视点，忽视了对“相同的多方终究操控”的解说。《企业重组事务企业所得税办理办法》(国家税务总局布告2010年第4号)第二十一条规则则不然，它特别将“相同的多方终究操控”解说为“可以对参加兼并的企业在兼并前后均施行终究操控权的相同多方”，是指根据合同或协议的约好，对参加兼并企业的财政和运营方针具有决议操控权的出资者集体，特别强调了“参加兼并企业的财政和运营方针具有决议操控权的出资者”这个决议条件，即：“同一操控下的企业”在范围上既包含同一企业集团内部企业，也包含非同一企业集团的外部企业，包含境外企业。
2、用甲、乙购买W企业的股份缺乏12个月来判定W与Z的兼并不归于同一操控下的企业兼并也是不确切的。
如上所述，税法上所称的“同一操控下的企业兼并”不单指同一企业集团内部企业之间的兼并，还包含集团内部企业与外部企业根据合同或协议约好在财政和运营方针上同受于具有决议操控权的出资者(企业)集体的兼并，决议条件首要要看非参加兼并企业一方或多方对参加兼并企业各方是否有出资，案中X集团的股东甲和乙对W企业的出资是代表不了X集团对W企业的出资的。
3、根据X集团在原材料供应和产品销路上操控了W和Z就判定W和Z是一起处在同一操控下的企业兼并也是过错的。
上述不论是《专家组定见》，仍是《企业重组事务企业所得税办理办法》中的规则，其中心都是操控企业是被操控企业的出资者或产业所有者，不然被操控企业就不是税法在企业重组方针中所称的“同一操控下的企业兼并”。
综上所述，判别企业兼并是否为“同一操控下的企业兼并”有必要具有三个条件：一是操控方(非参加兼并企业的一方或多方，下同)有必要是参加兼并企业的一起出资者或产业所有者;二是不光操控方有必要是参加兼并企业的一起出资者或产业所有者，并且对参加兼并企业各方在财政和运营方针上具有决对的操控权;三是操控方有必要是企业出资者集体，个人出资者及其集体不构成参加兼并企业的操控方。不然，企业兼并便是“非同一操控下的企业兼并”，参加兼并企业就不能挑选特殊性税务处理。
2003年1月甲、乙、丙三人各出资300万元办起了一家铁矿石挖掘厂，专门出产出售铁矿石，并依法获得了矿山挖掘和出产运营许可证，操控了一些选矿企业的矿石质料，丙为法定代表人。
2004年11月丁、戊二人一起出资50万元兴办了W铁选厂(以下简称W)，其间丁出资37.5万元，占75%;戊出资12.5万元，占25%，依法请求办理了营业执照和税务挂号，甲为法定代表人。
2005年7月甲、乙、丙三人洽谈，为操控选矿企业出产运营，由甲、乙二人出资7500万元建立X铁选集团公司(以下简称X集团)，其间甲出资3900万元，占52%，乙出资3600万元，占48%，并开端操控W的质料和销路，甲为法定代表人。
2008年7月份甲、乙、戊三人又一起投入货币资金1000万元注册挂号了Z铁选厂(以下简称Z)，其间：甲出资375万元，占37.5%，乙出资375万元，占37.5%，戊出资250万元，占25%，甲为法定代表人，拟在质料和销路上一起受控于X集团，但由于在设备购进和尾矿库选址上产生分歧，企业一向没有筹建起来。
2010年6月份甲、乙为进一步操控选矿企业又别离出资18.75万元购买了丁对W企业的股份37.5万元，即75%的股份，甲为法定代表人。
至此，甲、乙二人不光在铁选产品的质料和销路上彻底操控了W和Z企业，控股份额均达到了75%，即别离以75%、100%、75%的份额操控了W、X、Z三个企业(集团)的股份。
2010年12月，X集团为了标准办理，拟将W与Z兼并，所以，就W与Z的兼并是否归于同一操控(X集团)下的企业兼并产生了三种不同观念、两种处理定见：
第一种观念以为：根据《企业会计准则施行问题专家工作组定见(一)》(财政部会计准则委员会2007年2月1日发布，以下简称《专家组定见》)，在通常情况下，同一操控下的企业兼并是指发作在同一企业集团内部企业之间的兼并，除此之外，一般不作为同一操控下的企业兼并。也便是说同一集团(也称母公司)内部子公司之间的兼并才归于同一操控下的企业兼并，母公司对子公司的产业一般都具有直接支配权和操控权，X集团仅仅W与Z的大股东，不是母公司与子公司的联系，因而，W与Z不归于税法上所称的同一操控企业，W与Z的兼并应按照《财政部国家税务总局关于企业重组事务企业所得税处理若干问题的告诉》(财税[2009]59号)第四条第(四项)规则挑选非特殊性税务处理，即：①兼并企业应按公允价值确认承受被兼并企业各项财物和负债的计税根底;②被兼并企业及其股东都应按清算进行所得税处理;③被兼并企业的亏本不得在兼并企业结转补偿。
第二种观念以为：根据《企业重组事务企业所得税办理办法》(国家税务总局布告2010年第4号)第二十一条规则，同一操控下的企业兼并，如果在企业兼并前参加兼并各方受终究操控方的操控应该在12个月以上，才干挑选特殊性税务处理，X集团的股东甲和乙是在2010年6月份购买和操控W企业75%的股份，W与Z在2010年12月兼并，即便W与Z归于X集团操控下的企业，X集团对W的操控时刻不到12个月，也不符合税法规则的同一操控下企业兼并的条件，亦应按财税[2009]59号《告诉》第四条第(四项)规则挑选非特殊性税务处理。
第三种观念以为：W与Z的质料和出售途径都受控于X集团，其两者的兼并纯归于同一操控下的企业兼并，应按照财税[2009]59号《告诉》第六条第(四项)规则挑选特殊性税务处理，即：①兼并企业承受被兼并企业财物和负债的计税根底，以被兼并企业的原有计税根底确认;②被兼并企业兼并前的相关所得税事项由兼并企业继承;③可由兼并企业补偿的被兼并企业亏本的限额=被兼并企业净财物公允价值×到兼并事务发作当年年底国家发行的最长期限的国债利率;④被兼并企业股东获得兼并企业股权的计税根底，以其原持有的被兼并企业股权的计税根底确认。
上述三种观念的存在、两种处理办法挑选的坚持，无疑不得不使W与Z的兼并间断，终究以Z的破产而告终，但W与Z的兼并终究是否归于税法规则的同一操控下的企业兼并，始终是人们谈论的论题，应该有一个正确的定论，笔者倾向于非同一操控下的企业兼并，但上述三种观念都不当，根据有三：
1、使用《专家组定见》对“同一操控”的解说是片面的。
《企业会计准则第20号——企业兼并(2006)》第二章第五条规则，同一操控下的企业兼并是指参加兼并的企业在兼并前后均受同一方或相同的多方终究操控且该操控并非暂时性的。上述《专家组定见》对此解说为是指发作在同一企业集团内部企业之间的兼并，显然是对“受同一方”终究操控的解说，是站在会计核算和财政办理的视点，忽视了对“相同的多方终究操控”的解说。《企业重组事务企业所得税办理办法》(国家税务总局布告2010年第4号)第二十一条规则则不然，它特别将“相同的多方终究操控”解说为“可以对参加兼并的企业在兼并前后均施行终究操控权的相同多方”，是指根据合同或协议的约好，对参加兼并企业的财政和运营方针具有决议操控权的出资者集体，特别强调了“参加兼并企业的财政和运营方针具有决议操控权的出资者”这个决议条件，即：“同一操控下的企业”在范围上既包含同一企业集团内部企业，也包含非同一企业集团的外部企业，包含境外企业。
2、用甲、乙购买W企业的股份缺乏12个月来判定W与Z的兼并不归于同一操控下的企业兼并也是不确切的。
如上所述，税法上所称的“同一操控下的企业兼并”不单指同一企业集团内部企业之间的兼并，还包含集团内部企业与外部企业根据合同或协议约好在财政和运营方针上同受于具有决议操控权的出资者(企业)集体的兼并，决议条件首要要看非参加兼并企业一方或多方对参加兼并企业各方是否有出资，案中X集团的股东甲和乙对W企业的出资是代表不了X集团对W企业的出资的。
3、根据X集团在原材料供应和产品销路上操控了W和Z就判定W和Z是一起处在同一操控下的企业兼并也是过错的。
上述不论是《专家组定见》，仍是《企业重组事务企业所得税办理办法》中的规则，其中心都是操控企业是被操控企业的出资者或产业所有者，不然被操控企业就不是税法在企业重组方针中所称的“同一操控下的企业兼并”。
综上所述，判别企业兼并是否为“同一操控下的企业兼并”有必要具有三个条件：一是操控方(非参加兼并企业的一方或多方，下同)有必要是参加兼并企业的一起出资者或产业所有者;二是不光操控方有必要是参加兼并企业的一起出资者或产业所有者，并且对参加兼并企业各方在财政和运营方针上具有决对的操控权;三是操控方有必要是企业出资者集体，个人出资者及其集体不构成参加兼并企业的操控方。不然，企业兼并便是“非同一操控下的企业兼并”，参加兼并企业就不能挑选特殊性税务处理。