企业注销后被发现的偷逃税款应该怎样进行处理

一、问题的提出：由一个稽察事例引出
北京市国家税务局于2007年6月对某投资有限公司部属的信息咨询分公司进行税收查看，发现该公司2006年偷逃企业所得税1087600.55元。该公司于2005年12月获得营业执照，性质为独立核算和独立交税的非法人分支机构，于2006年5月18日经属地国税机关核准刊出税务挂号，同年5月25日经工商行政处理部分核准刊出营业执照。在追缴税款时税务部分遇到了如下问题：一是该公司已依法定程序刊出，这以后被发现的偷逃税款是否应该追缴?二是假设应该追缴，那么应向谁追缴?怎样追缴?三是由此引申出，假设是独立的法人公司，其依法定程序刊出后被发现的偷税款又应该怎样追缴?公司(含非法人公司)依法定程序刊出后被发现的少缴税款怎样追缴?所偷逃税款的滞纳金和罚款是否也应该追缴?
对上述问题理论界评论不多，在税收法令实践中则存在一些法令上的空白和处理上的缝隙，实践状况往往是不了了之，致使公司刊出成为某些交税人躲避交税职责的惯用手法，构成税款的很多丢失。能够说，这是当时加强税收处理与完善税收法制过程中面对的一个重大问题，需求仔细加以讨论。
二、对相关税款追缴问题的剖析
(一)是否应该追缴
公司刊出一般能够分红以下几种状况：公司经过合法程序处理工商、税务刊出;公司已处理工商刊出，但未处理税务刊出;公司处理了税务刊出，但工商没有刊出;企业破产;吞并、分立、吞并。这些景象都归于法令主体的消亡，对这以后被发现的曾经偷逃税款是否追缴有些在法令标准上是清晰的，有些还没有特别清晰的依据。特别是对在榜首种状况下发现的曾经偷逃税款应不应该追缴，向谁追缴，怎样追缴的问题尤为扎手。为此，本文要点讨论公司依法定程序处理工商、税务刊出后发现偷逃税款的处理。
对上述偷逃税款是否应当追缴，现在存在两种根本观念。一种观念以为：公司作为交税主体已不复存在，也就无法、无从追缴了，乃至从一开端就不应该稽察。在法人公司状况下，公司的法令主体是合法消亡的，其所承当债款的有限职责已整理结束，《中华人民共和国税收征收处理法》(以下简称《税收征管法》)及其施行细则并未对此状况下的偷逃税款追缴做出清晰规则。虽然《中华人民共和国公司法》(以下简称《公司法》)有触及公司刊出清算时清算组成员因成心或许重大过失给公司或许债款人构成丢失的应当承当补偿职责的规则，但上述偷逃税款是否可对比实施?这些偷逃税款是否可归结为清算组成员的成心或许重大过失，或公司股东的歹意躲避债款?对此，《公司法》并没有清晰规则。在分公司状况下，虽然《公司法》中有总公司对分公司的债款承当连带职责的规则，但偷逃税款是否能够视同为一般债款?是否可向总公司追缴其所偷逃的税款?对此《公司法》没有清晰规则，《税收征管法》中也找不到清晰的依据。另一种观念以为：即便企业的营业执照和税务挂号已被刊出，也应对该企业原投资方或股东追缴这以后所发现的偷逃税款。笔者倾向于第二种观念，首要理由是：
1.依照《公司法》总公司对分公司债款承当连带职责的规则，能够向总公司追缴其分公司所偷逃的税款。这儿触及一个根本理论，即“税收本质的债款债款说”。从税收实体联络视点看，税收是一种公法上的债款债款联络，国家享有的权力和权力是一种“产业权”，即“国家债款”。税收法令联络与民事债款债款联络具有相似性质，因而，民事债款的完成方法对税收债款也能够对比适用。虽然税收立法中未清晰供认这一学说对立法具有辅导意义，但《税收征管法》中的代位权、撤消权、担保和优先权等民事债款准则事实上已被运用于税收实践。
2.从企业主体的本质意义看，企业主体的消失并不能豁免原投资者的负税职责。现代企业理论中的“契约理论”摒弃了企业是物质财富的简略集合和物质要素的技能联络或出产函数的观念，而是将企业看作个人之间买卖产权的一种协作安排，是由一系列“契约”或“合同”组成的契约网络，从人与人之间买卖联络的视点来解说企业的性质。负有交税职责的主体本质上不是构成企业的物质，而是持有企业出产要素的人，他们才是真实的交税职责人，即税收主体。经过这种理论来透视这一问题，所谓“企业不存在了”，其实是企业的股东或投资者把构成企业的“出产要素”进行了“重组”，因而不能因为企业某种“契约”的革除就抛弃对企业真实主体——财物所有者交税职责的追缴。虽然“契约理论”仅仅很多企业理论中的一种，并不是法令解说，但它能够作为一种辅导，一种认清事物本质的方法，尤其是对上述问题具有较为直接的解说力。
3.就税务挂号的性质而言，其并非实施交税职责的一个必要条件。税务挂号是行政挂号的一种方法，但不是行政许可。它是加强对交税人权力约束的手法，而不是约束交税人实施交税职责的手法，更不是交税人权力、职责发生的依据。《国家税务总局关于施行税务行政许可若干问题的告诉》(国税发[2004]73号)已清晰将税务挂号扫除在行政许可的规模之外，不以为税务挂号的意图是为了获得行为能力和活动资历。《税收征管法》也直接表明晰上述观念，如第三十七条规则：“对未依照规则处理税务挂号的从事出产、运营的交税人以及暂时从事运营的交税人，由税务机关核定其应交税额、责令交纳;不交纳的，税务机关能够扣押其价值相当于应交税款的产品、货品。”对从未处理税务挂号的交税人姑且如此，对处理过又撤消、撤消、刊出挂号的交税人更应该追缴其所偷逃的税款。
4.从税收处理视点讲，上述偷逃税款若不追缴，将构成税收征管中的一大缝隙，诱使交税人使用频频注册、刊出的方法偷逃税款。在税收法令实践中，这样的状况也常常遇到。
(二)向谁追缴
假设对公司刊出后被发现的偷逃税应该进行追缴，那么，依据《税收征管法》、《公司法》、《企业破产法》以及《合同法》等相关条款的规则，上述税款追缴目标分不同状况能够有以下几种：
1.连带交税职责人。(1)吞并或分立后的交税人。《税收征管法》第四十八条规则：“交税人吞并时未缴清税款的，应当由吞并后的交税人持续实施未实施的交税职责;交税人分立时未缴清税款的，分立后的交税人对未实施的交税职责应当承当连带职责。”《公司法》榜首百七十七条也规则：“公司分立前的债款由分立后的公司承当连带职责。”由此可见，在因吞并或分立而刊出原企业的景象下，上述偷逃税款可向吞并或分立后的交税人追缴。(2)发包人或出租人。依照《税收征管法施行细则》第四十九条的规则，笔者了解以为，假设刊出的公司是承包人或许承租人，其发包人或许出租人又没有在规则的期限内向主管税务机关陈述，则承包人或承租人刊出后被发现应予追缴的税款，能够由发包人或许出租人承当交税连带职责。(3)交税担保人。假设交税人或其他自然人、法人、经济安排，经税务机关赞同，以确保、典当、质押的方法为交税人应交纳的税款和滞纳金供给担保，对该交税人因刊出而无法追缴的税款，可向其担保人追缴。(4)清算债款的许诺人。在公司处理刊出清算但清算的剩下产业没有进行分配，或存在清算计划但未实施的，能够处理工商刊出挂号，但工商挂号机关会要求清算主体许诺对公司未了断的债款承当连带担保职责或负责处理职责。在此状况下，税务机关可向债款的许诺人追缴上述偷逃税款。(5)破产人的确保人和其他连带债款人。《企业破产法》榜首百二十四条规则：“破产人的确保人和其他连带债款人，在破产程序完结后，对债款人依照破产清算程序未受清偿的债款，依法持续承当清偿职责。”所以，对经破产程序而停止的公司，税务机关可向其确保人和其他连带债款人追缴偷逃税款。(6)经过公司法人品格追缴税款。《公司法》第二十条规则：“公司股东乱用公司法人独立位置和股东有限职责，躲避债款，严峻危害公司债款人利益的，应当对公司债款承当连带职责。”依此规则，对公司在刊出后查出偷逃税行为，可视为成心躲避国家税收这一“公债”，归于乱用行为，应由其股东对应交税款全额承当无限连带职责。《公司法》第六十四条也有相似规则：“一人有限职责公司的股东不能证明公司产业独立于股东自己的产业的，应当对公司债款承当连带职责。”这种状况下，能够直接向股东追缴税款。别的，假设公司法人财物不明、账务不清，没有方法进行清算时，能够推定股东乱用公司品格，由股东对公司应交税款承当无限连带职责。(7)被挂靠的公司。关于挂靠公司，可不确定其具有独立法人资历，由被挂靠的公司承当其悉数职责。(8)总公司。如前所述，依照《公司法》的规则，总公司对分公司的债款承当连带职责，因而可向总公司追缴所属分公司刊出后被发现的偷逃税款。
2.其他有关职责人。(1)闭幕停止状况下的清算组成员。除公司吞并和分立外，清算是公司停止的必备前置和法定程序。《公司法》榜首百九十条规则：“清算组成员因成心或许重大过失给公司或许债款人构成丢失的，应当承当补偿职责。”对有限职责公司来说，清算组成员便是股东，十分了解公司是否存在偷逃税，在这种状况下公司没有交纳应缴税款就恳求刊出很可能归于成心行为，清算组成员应当承当补偿职责。并且，因为这时清算组中股东的行为是一种侵权行为，他所承当的职责不限于其所分得的剩下产业，而是对债款实践构成的丢失承当无限职责。另一种景象是，假设在清算程序中清算人不清算或许违法清算，也便是使用公司的操控位置不实施清算职责，清算人也应当对公司债款承当连带职责。在清算中若发现股东虚伪出资、出资不实或抽逃资金，没有到达法定的最低公司资金标准，就违反了本钱法定准则。这种状况下公司不具有法人资历，若触及追缴税款应当由股东承当连带职责。(2)破产停止状况下的债款人法定代表人和其他直接职责人员。依照《企业破产法》第三十一和榜首百二十八条的规则，假设债款人在法院受理破产恳求的前一年，存在危害债款人利益的某些行为，债款人的法定代表人和其他直接职责人员依法承当补偿职责。这其实是破产程序上的代位权和撤消权的行使。对税收在破产程序上的代位权和撤消权的行使，现在《税收征管法》没有规则，还有待完善。别的，依照《企业破产法》榜首百二十三条规则，发现破产人有依法应当追回的产业或应当供分配的其他产业的，债款人能够恳求人民法院依照破产产业分配计划进行追加分配。上述税款亦可经过这种破产追加分配程序来追缴。(3)行使税收代位权和撤消权。《税收征管法》第五十条规则：“欠缴税款的交税人因怠于行使到期债款，或许抛弃到期债款，或许无偿转让产业，或许以显着不合理的贱价转让产业而受让人知道该景象，对国家税收构成危害的，税务机关能够依照合同法第七十三、七十四条的规则行使代位权、撤消权。税务机关依照前款规则行使代位权、撤消权的，不革除欠缴税款的交税人没有实施的交税职责和应承当的法令职责。”这儿需求着重的是，在公司已刊出的状况下，仍然可行使代位权、撤消权。交税人有欠税是税务机关行使代位权、撤消权的条件之一，但此刻“欠税”的意义是什么?交税人刊出后所发现的曾经偷逃欠税款是否归于“欠税”领域?对此，《税收征管法》并没有清晰解说。笔者以为，此刻的“欠税”与一般意义上的“欠税”有所不同，归于“国家债款”意义上的“欠税”，因而也能够行使代位权、撤消权。(4)扣缴职责人。《税收征管法》第六十九条规则：“扣缴职责人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向交税人追缴税款，对扣缴职责人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。”这儿存在两种状况：假设被刊出的公司是扣缴职责人，税务机关就可向真实的交税人追缴税款;假设被刊出的公司是真实的交税人，税务机关可向实施代扣代缴的扣缴职责人追缴税款。(5)投资者。在没有上述途径的状况下，假设发现了偷逃税，该税收债款仍然存在，可区别非破产清算程序和破产清算程序两种状况来处理。对非破产清算程序，税务机关可向已分配了剩下产业的股东恳求清偿，但股东仅以其分得的剩下产业承当清偿职责。假设剩下产业没有分配，应当以未分配的剩下产业清偿税收债款。
(三)怎样追缴
关于上述偷逃税款，追缴的途径无非两种：一是由税务机关直接追缴;二是经过人民法院直接追缴。一般来说，关于《税收征管法》及相关税收法令法规有清晰规则的，税务机关作为税法的法令主体，可依法直接追缴上述偷逃税款。关于《税收征管法》及相关税收法令法规没有清晰规则，依照民法相关规则及有关法令精力进行的“国家债款”追缴的，则需求向人民法院提起民事诉讼，经过人民法院直接追缴。例如，对清算组成员的追缴，税务机关无法直接向交税人追缴税款，因为清算组在这儿承当的是补偿职责，而不是清缴债款的职责。又如，依照《合同法》，人民法院是代位权、撤消权的实施人，因而，税务机关需依法向人民法院提出恳求，经过人民法院行使代位权、撤消权。
(四)追缴多少
追缴交税人依法刊出后的税款，应辨明欠税仍是偷逃税。假设只触及欠税，则只需追缴其欠税的税款和滞纳金。而触及偷逃税时，依照《税收征管法》，不但要追缴其税款、滞纳金，还要对偷税人进行罚款，乃至要移交司法机关追查其刑事职责。笔者以为，此刻要辨明两种状况：一是原交税人以某种方法仍然存在，如虚伪重组、从头挂号等。此刻应视为原交税人仍然存在，依照《税收征管法》追缴其所偷税款及其滞纳金与罚款。二是原交税人依法定程序刊出后不复存在，在向上述连带交税职责人及除原交税人外的其他有关职责人员追缴其所偷逃税款时，罚款不能够连同税款及滞纳金追缴。因为罚款具有制裁性，在公司主体已不存在的状况下，不能向连带交税职责人追缴。
三、对完善相关税收处理的建议
榜首，应改变理念，建立税收是特别债款或公法债款的观念，重视企业的闭幕、破产状况。在清算时，税务机关可依法活跃建议和申报税收债款，直接和经过清算程序依法行使追缴税款，维护国家税收利益。
第二，由国家税务总局拟定关于公司刊出后税款追缴的方法。依据现行有关法令法规，依照不同景象分类将追缴的条件、途径、程序、办法、留意问题等做出清晰和详细的规则。
第三，由税务机关与最高法院联合或由最高法院独立发布有关的司法解说。现在，最高法院正在拟定公司闭幕、清算的司法解说，需求国家税务总局赶快与之和谐联络，将有关税款清缴的规则予以清晰。
第四，加强与法院的和谐，留意运用司法手法维护国家税收，标准法令。因为《税收征管法》的规则规模尚不行全面，存在许多有待清晰的事项，导致税务机关对公司刊出后税款的追缴存在妨碍。为此，需求税务机关加强与法院的和谐，活跃经过法院提起诉讼等手法直接追缴税款。
第五，加强税务刊出挂号处理，加强征管部分与稽察、法制部分的交流与和谐。应加强对刊出税务挂号时清税的检查，并实施刊出时原法定代表人对未尽税收事项承当清缴职责的许诺准则。一起，对税务挂号人员在交税人没有缴清税款和缴销发票的状况下处理刊出手续的，要严厉追查经办税务人员的职责。
第六，加强与工商、公安等部分的和谐。为了监督交税人依法处理刊出税务挂号，税务机关应当加强与工商、公安等行政法令部分的协作，防止交税人以刊出税务挂号作为躲避交税职责的手法。恳求公司挂号部分加强对公司刊出挂号的把关，特别是对清算中有关清缴欠税状况的检查，防止呈现交税人未结清税款就已刊出的状况。
第七，赶快发动《税收征管法》的修订和《税收根本法》的拟定，结合两法的拟定和修订作业，处理追缴中的法令问题，如时效、连带交税职责、第2次交税职责、强制办法的实施目标和规模、税收优先权、交税担保、代位权、撤消权的行使等问题。